建立我國信托稅收制度的基礎(chǔ)條件及基本原則
來源：www.beiwo888.cn 時間：2004-05-11
信托作為獨特的財產(chǎn)管理制度，目前在我國尚沒有與之相配套的稅收制度。但是，從信托在發(fā)達國家的發(fā)展來看，建立信托稅制是必須的。因此，有必要對我國建立信托稅制的必要性進行深入的探討。
信托稅制建立原則
在我國，信托雖是新興的金融活動，但仍是經(jīng)濟活動的一環(huán)，所有過程都將產(chǎn)生信托行為關(guān)系人之間財產(chǎn)之增減變化。有財產(chǎn)增減，才有納稅義務(wù)發(fā)生。為使納稅公平合理，立法上必須設(shè)定一些原則。在信托稅制起草之始，應(yīng)以下列原則作為基準。
一、稅收中性原則
這一原則來源于稅收的平等原則，要求對于具有相同經(jīng)濟支付能力的納稅義務(wù)人，負擔相同的稅負（水平平等）；而具有不同納稅能力者，則負擔不同的稅負（重直平等）。二者均以納稅能力為衡量基準。垂直的公平表現(xiàn)在立法上，大都以累進稅率或超額累進稅率方式，依納稅能力設(shè)計稅負標準。稅收中性原則包括兩層含義：一是國家征稅使社會所付出的代價以稅款為限，盡可能不給納稅人或社會帶來其他的額外損失或負擔；二是國家征稅應(yīng)避免對市場經(jīng)濟正常運行的干擾。該原則的實踐意義在于設(shè)計稅制時盡量減少其對經(jīng)濟運行的干擾，使市場機制在配置資源中發(fā)揮基礎(chǔ)性作用。
二、采用導(dǎo)管理論原則
對信托及信托財產(chǎn)定位是委托人與受益人間單純的財產(chǎn)輸送管道，還是除輸送作用之外，還包含它的財產(chǎn)累積或增減之功能。定位不同，對于信托存續(xù)中信托財產(chǎn)的取得或增減可能有不同的處理方式。信托稅制如果采用導(dǎo)管理論，則信托中增加之利益被認為已直接由受益人享有。受托人的信托運作不過是信托利益輸送的媒介，信托所產(chǎn)生的所得類別即為受益人取得的所得類別。信托財產(chǎn)取得的利息，為受益取得的利息所得；信托財產(chǎn)取得為股票
交易所得，受益人所取得的亦為股票交易所得。受托人只是在其間轉(zhuǎn)交，無應(yīng)否交付或何時交付的問題。
如不采用信托導(dǎo)管理論而采用信托實體理論，認為信托及信托財產(chǎn)為一實體，那么除作為委托人與受益人財產(chǎn)輸送的管道之外，尚應(yīng)同時承認信托所增加之利益可以累積及儲存在信托財產(chǎn)中，受托人根據(jù)對財產(chǎn)作交付或再利用的信托行為，可以不交付或延緩交付時間。
采用實體理論時，因為信托財產(chǎn)可以累積或延緩交付，受益人可利用此期間調(diào)節(jié)所得年度，這樣易產(chǎn)生租稅規(guī)避行為。因此，稅制應(yīng)作防止不當避稅的設(shè)計。采用導(dǎo)管理論，處理方式較為簡便，直接以信托財產(chǎn)的取得年度的所得作為受益人的年度所得，沒有防止延緩稅負的必要。日本、我國臺灣的信托稅制設(shè)計都采用信托導(dǎo)管理論。
三、發(fā)生主義課稅原則
發(fā)生主義課稅原則相對應(yīng)的觀念為實現(xiàn)主義課稅原則。當采用所得或信托財產(chǎn)增益發(fā)生時，以納稅義務(wù)成立的原則為發(fā)生主義原則；如采用所得或信托財產(chǎn)增益發(fā)生時無納稅義務(wù)，而等到所得實現(xiàn)受益人真正取得信托利益時方以納稅義務(wù)者的原則為實現(xiàn)主義原則。此原則之實行與上述導(dǎo)管理論或?qū)嶓w理論互為呼應(yīng)。采用導(dǎo)管理論者，因所得發(fā)生時受益人即取得利益，故屬發(fā)生主義原則。
若采用實現(xiàn)主義原則，即當所得發(fā)生時不認為受益人取得利益，同時配以信托實體理論時，則等待受益人真正取得利益時為所得實現(xiàn)，依法由受益人負起納稅責任。信托稅制為了簡化課征程序及防止延緩課稅的情況發(fā)生，原則上采用發(fā)生時課稅原則，但對于特定所得類別例外--采用實現(xiàn)課稅原則，例如臺灣此項就包括公益信托、共同信托基金、證券投資信托基金等。
四、實質(zhì)課稅原則
實質(zhì)主義或?qū)嵸|(zhì)課稅主義（或原則），主要在于追求稅負公平及量能課稅。實質(zhì)課稅主義包括“實質(zhì)把握課稅主義”或“實質(zhì)歸屬課稅主義”。實質(zhì)課稅原則的目的在于防止濫用稅法而形成的避稅以及因虛假行為而形成的偷稅。實踐中經(jīng)常會遇到某些納稅人出于避稅或偷稅的目的，人為地制造出各種假象，試圖達到不繳稅或少繳稅的目的。對于實質(zhì)課稅主義的意義，學(xué)術(shù)界說法不一，一般指在稅法解釋及課稅要件的認定時，應(yīng)注重其實質(zhì)而不理會形式，以此作為課稅基礎(chǔ)原則。
我國信托業(yè)的相關(guān)制度建設(shè)
信托是一種獨特的財產(chǎn)管理制度。在立法、投資、會計、稅收、監(jiān)管等方面都不同于其他財產(chǎn)管理制度的內(nèi)涵。目前我國制度體系內(nèi)還沒有與信托相配套的各種制度和政策框架，要建立一整套規(guī)范完善的制度體系，具體準備工作包括如下幾個方面：
信托機構(gòu)的組織準備。我國現(xiàn)有信托投資公司的組織框架不是針對信托業(yè)務(wù)的，必須將現(xiàn)有的組織形態(tài)與管理模式進行調(diào)整，才能適應(yīng)新業(yè)務(wù)的開展。
信托業(yè)務(wù)的風險與控制。目前金融界討論的風險概念，包括監(jiān)管和制度方面，都不是具體針對信托業(yè)務(wù)的，應(yīng)研究信托業(yè)務(wù)開展過程中會面臨哪些風險以及風險控制制度的建立。
信托業(yè)務(wù)的會計核算原則。信托財產(chǎn)要單獨管理，不同的財產(chǎn)之間要分散管理，信托財產(chǎn)與信托公司的財產(chǎn)也要分散管理。因此，會計處理比較復(fù)雜，需要確定不同于銀行等金融機構(gòu)的會計核算原則。應(yīng)借鑒國際經(jīng)驗，研究并設(shè)計基本處理準則及其在風險控制中的作用。
信托的稅收制度。建立信托制度必須要有與之相配的稅收制度。開征遺產(chǎn)稅、財產(chǎn)贈與稅等可能會給信托稅制帶來新的問題，這些都是需要在稅收制度設(shè)計過程中加以研究的。
信托業(yè)的監(jiān)管制度。在我國信托業(yè)進行調(diào)整后，監(jiān)管部門應(yīng)當適應(yīng)信托業(yè)務(wù)的特點，革除過去那套用管理銀行的辦法管理信托業(yè)的辦法，建立、健全適合于信托業(yè)的監(jiān)管體系。
信托業(yè)的法律制度。信用經(jīng)濟也是法制經(jīng)濟，沒有完善的法律制度作保障，信托業(yè)就不可能規(guī)范發(fā)展。而現(xiàn)實中，我國信托業(yè)法制建設(shè)相對滯后。由于信托業(yè)務(wù)的特殊性，法律制度的建立不只是有利于監(jiān)管，也有利于保護和導(dǎo)向作用。
我國信托稅制建立的基本原則
首先，要堅持稅收法定的原則。稅收法定是指一切稅收以及與其有關(guān)的活動都必須有法律明確規(guī)定，沒有法律明確規(guī)定的，人們不負有納稅義務(wù)，任何機關(guān)和個人也都無權(quán)向其征稅。
其次，要堅持稅收的公平和效率原則。稅收公平的原則實際上有兩個方面的要求：一是非歧視性的原則，即稅法應(yīng)對具有相同條件的納稅人實行無差別稅收待遇。二是按納稅能力實行區(qū)別對待的原則。具有相同納稅能力的納稅人要承擔等量的稅額，以實現(xiàn)“橫向公平”；而納稅能力不同的納稅人要承擔不同量的稅額，以實現(xiàn)“縱向公平”。稅收效率原則是指國家征稅應(yīng)使社會承擔非稅款負擔為最小，即以最少的成本損失取得依法應(yīng)有稅收收人。稅收效率包括兩方面含義：即指稅收的經(jīng)濟效率和稅收的行政效率。
第三，要堅持實質(zhì)課稅原則。這就要求在適用稅法確認各個課稅要素時，須從實際出發(fā)，從事物的本質(zhì)而不是根據(jù)其外在形式或表面現(xiàn)象去審查確認。也就是說，在判斷某個具體的人或事件是否滿足課稅要件，是否應(yīng)承擔納稅義務(wù)時，不能受其外在形式的蒙蔽，而要深人探求其實質(zhì)；如果實質(zhì)條件滿足了課稅要件，那么就應(yīng)按實質(zhì)條件的指向確認納稅義務(wù)。
根據(jù)前文對信托稅制原則的闡述，我國在設(shè)立信托稅制時，可以采用發(fā)生主義和信托導(dǎo)管理論配合的原則，以防止延期納稅或者避稅、偷稅。同時信托稅法最好采用獨立條文原則，因為雖然有些稅法可以稍做修改即可，但是為保持信托稅法的統(tǒng)一和完整，應(yīng)以條文各自獨立的方式草擬。
信托稅制建立原則
在我國，信托雖是新興的金融活動，但仍是經(jīng)濟活動的一環(huán)，所有過程都將產(chǎn)生信托行為關(guān)系人之間財產(chǎn)之增減變化。有財產(chǎn)增減，才有納稅義務(wù)發(fā)生。為使納稅公平合理，立法上必須設(shè)定一些原則。在信托稅制起草之始，應(yīng)以下列原則作為基準。
一、稅收中性原則
這一原則來源于稅收的平等原則，要求對于具有相同經(jīng)濟支付能力的納稅義務(wù)人，負擔相同的稅負（水平平等）；而具有不同納稅能力者，則負擔不同的稅負（重直平等）。二者均以納稅能力為衡量基準。垂直的公平表現(xiàn)在立法上，大都以累進稅率或超額累進稅率方式，依納稅能力設(shè)計稅負標準。稅收中性原則包括兩層含義：一是國家征稅使社會所付出的代價以稅款為限，盡可能不給納稅人或社會帶來其他的額外損失或負擔；二是國家征稅應(yīng)避免對市場經(jīng)濟正常運行的干擾。該原則的實踐意義在于設(shè)計稅制時盡量減少其對經(jīng)濟運行的干擾，使市場機制在配置資源中發(fā)揮基礎(chǔ)性作用。
二、采用導(dǎo)管理論原則
對信托及信托財產(chǎn)定位是委托人與受益人間單純的財產(chǎn)輸送管道，還是除輸送作用之外，還包含它的財產(chǎn)累積或增減之功能。定位不同，對于信托存續(xù)中信托財產(chǎn)的取得或增減可能有不同的處理方式。信托稅制如果采用導(dǎo)管理論，則信托中增加之利益被認為已直接由受益人享有。受托人的信托運作不過是信托利益輸送的媒介，信托所產(chǎn)生的所得類別即為受益人取得的所得類別。信托財產(chǎn)取得的利息，為受益取得的利息所得；信托財產(chǎn)取得為股票
交易所得，受益人所取得的亦為股票交易所得。受托人只是在其間轉(zhuǎn)交，無應(yīng)否交付或何時交付的問題。
如不采用信托導(dǎo)管理論而采用信托實體理論，認為信托及信托財產(chǎn)為一實體，那么除作為委托人與受益人財產(chǎn)輸送的管道之外，尚應(yīng)同時承認信托所增加之利益可以累積及儲存在信托財產(chǎn)中，受托人根據(jù)對財產(chǎn)作交付或再利用的信托行為，可以不交付或延緩交付時間。
采用實體理論時，因為信托財產(chǎn)可以累積或延緩交付，受益人可利用此期間調(diào)節(jié)所得年度，這樣易產(chǎn)生租稅規(guī)避行為。因此，稅制應(yīng)作防止不當避稅的設(shè)計。采用導(dǎo)管理論，處理方式較為簡便，直接以信托財產(chǎn)的取得年度的所得作為受益人的年度所得，沒有防止延緩稅負的必要。日本、我國臺灣的信托稅制設(shè)計都采用信托導(dǎo)管理論。
三、發(fā)生主義課稅原則
發(fā)生主義課稅原則相對應(yīng)的觀念為實現(xiàn)主義課稅原則。當采用所得或信托財產(chǎn)增益發(fā)生時，以納稅義務(wù)成立的原則為發(fā)生主義原則；如采用所得或信托財產(chǎn)增益發(fā)生時無納稅義務(wù)，而等到所得實現(xiàn)受益人真正取得信托利益時方以納稅義務(wù)者的原則為實現(xiàn)主義原則。此原則之實行與上述導(dǎo)管理論或?qū)嶓w理論互為呼應(yīng)。采用導(dǎo)管理論者，因所得發(fā)生時受益人即取得利益，故屬發(fā)生主義原則。
若采用實現(xiàn)主義原則，即當所得發(fā)生時不認為受益人取得利益，同時配以信托實體理論時，則等待受益人真正取得利益時為所得實現(xiàn)，依法由受益人負起納稅責任。信托稅制為了簡化課征程序及防止延緩課稅的情況發(fā)生，原則上采用發(fā)生時課稅原則，但對于特定所得類別例外--采用實現(xiàn)課稅原則，例如臺灣此項就包括公益信托、共同信托基金、證券投資信托基金等。
四、實質(zhì)課稅原則
實質(zhì)主義或?qū)嵸|(zhì)課稅主義（或原則），主要在于追求稅負公平及量能課稅。實質(zhì)課稅主義包括“實質(zhì)把握課稅主義”或“實質(zhì)歸屬課稅主義”。實質(zhì)課稅原則的目的在于防止濫用稅法而形成的避稅以及因虛假行為而形成的偷稅。實踐中經(jīng)常會遇到某些納稅人出于避稅或偷稅的目的，人為地制造出各種假象，試圖達到不繳稅或少繳稅的目的。對于實質(zhì)課稅主義的意義，學(xué)術(shù)界說法不一，一般指在稅法解釋及課稅要件的認定時，應(yīng)注重其實質(zhì)而不理會形式，以此作為課稅基礎(chǔ)原則。
我國信托業(yè)的相關(guān)制度建設(shè)
信托是一種獨特的財產(chǎn)管理制度。在立法、投資、會計、稅收、監(jiān)管等方面都不同于其他財產(chǎn)管理制度的內(nèi)涵。目前我國制度體系內(nèi)還沒有與信托相配套的各種制度和政策框架，要建立一整套規(guī)范完善的制度體系，具體準備工作包括如下幾個方面：
信托機構(gòu)的組織準備。我國現(xiàn)有信托投資公司的組織框架不是針對信托業(yè)務(wù)的，必須將現(xiàn)有的組織形態(tài)與管理模式進行調(diào)整，才能適應(yīng)新業(yè)務(wù)的開展。
信托業(yè)務(wù)的風險與控制。目前金融界討論的風險概念，包括監(jiān)管和制度方面，都不是具體針對信托業(yè)務(wù)的，應(yīng)研究信托業(yè)務(wù)開展過程中會面臨哪些風險以及風險控制制度的建立。
信托業(yè)務(wù)的會計核算原則。信托財產(chǎn)要單獨管理，不同的財產(chǎn)之間要分散管理，信托財產(chǎn)與信托公司的財產(chǎn)也要分散管理。因此，會計處理比較復(fù)雜，需要確定不同于銀行等金融機構(gòu)的會計核算原則。應(yīng)借鑒國際經(jīng)驗，研究并設(shè)計基本處理準則及其在風險控制中的作用。
信托的稅收制度。建立信托制度必須要有與之相配的稅收制度。開征遺產(chǎn)稅、財產(chǎn)贈與稅等可能會給信托稅制帶來新的問題，這些都是需要在稅收制度設(shè)計過程中加以研究的。
信托業(yè)的監(jiān)管制度。在我國信托業(yè)進行調(diào)整后，監(jiān)管部門應(yīng)當適應(yīng)信托業(yè)務(wù)的特點，革除過去那套用管理銀行的辦法管理信托業(yè)的辦法，建立、健全適合于信托業(yè)的監(jiān)管體系。
信托業(yè)的法律制度。信用經(jīng)濟也是法制經(jīng)濟，沒有完善的法律制度作保障，信托業(yè)就不可能規(guī)范發(fā)展。而現(xiàn)實中，我國信托業(yè)法制建設(shè)相對滯后。由于信托業(yè)務(wù)的特殊性，法律制度的建立不只是有利于監(jiān)管，也有利于保護和導(dǎo)向作用。
我國信托稅制建立的基本原則
首先，要堅持稅收法定的原則。稅收法定是指一切稅收以及與其有關(guān)的活動都必須有法律明確規(guī)定，沒有法律明確規(guī)定的，人們不負有納稅義務(wù)，任何機關(guān)和個人也都無權(quán)向其征稅。
其次，要堅持稅收的公平和效率原則。稅收公平的原則實際上有兩個方面的要求：一是非歧視性的原則，即稅法應(yīng)對具有相同條件的納稅人實行無差別稅收待遇。二是按納稅能力實行區(qū)別對待的原則。具有相同納稅能力的納稅人要承擔等量的稅額，以實現(xiàn)“橫向公平”；而納稅能力不同的納稅人要承擔不同量的稅額，以實現(xiàn)“縱向公平”。稅收效率原則是指國家征稅應(yīng)使社會承擔非稅款負擔為最小，即以最少的成本損失取得依法應(yīng)有稅收收人。稅收效率包括兩方面含義：即指稅收的經(jīng)濟效率和稅收的行政效率。
第三，要堅持實質(zhì)課稅原則。這就要求在適用稅法確認各個課稅要素時，須從實際出發(fā)，從事物的本質(zhì)而不是根據(jù)其外在形式或表面現(xiàn)象去審查確認。也就是說，在判斷某個具體的人或事件是否滿足課稅要件，是否應(yīng)承擔納稅義務(wù)時，不能受其外在形式的蒙蔽，而要深人探求其實質(zhì)；如果實質(zhì)條件滿足了課稅要件，那么就應(yīng)按實質(zhì)條件的指向確認納稅義務(wù)。
根據(jù)前文對信托稅制原則的闡述，我國在設(shè)立信托稅制時，可以采用發(fā)生主義和信托導(dǎo)管理論配合的原則，以防止延期納稅或者避稅、偷稅。同時信托稅法最好采用獨立條文原則，因為雖然有些稅法可以稍做修改即可，但是為保持信托稅法的統(tǒng)一和完整，應(yīng)以條文各自獨立的方式草擬。
(xintuo摘自中國稅收法規(guī)網(wǎng))